En los supuestos de reducción de capital cuya finalidad sea la amortización de autocartera no hay sujección a la modalidad de Operaciones Societarias (OS) del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) puesto que no hay devolución de bienes y derechos a los socios.
Así lo puso de manifiesto el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) en su Resolución 998/2017 de 16 noviembre de 2017 del recurso extraordinario de alzada interpuesto para la unificación de criterio.
La cuestión controvertida a resolver en dicha reclamación consistía en determinar si la reducción de capital llevada a cabo mediante la amortización de acciones adquiridas por la sociedad a uno de sus socios debía calificarse jurídicamente como una reducción de capital social con devolución de aportaciones constituyendo, por tanto, hecho imponible de la modalidad OS del ITPAJD.
El artículo 19. 1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, establece son operaciones societarias sujetas las disminuciones de capital de sociedades. En la aplicación de dicho precepto se plantea si cualquier reducción de capital constituye hecho imponible de la modalidad de Operaciones Societarias o, por el contrario, existen casos de reducción que constituyen supuestos de no sujeción.
El artículo 25.4 del Texto Refundido del Impuesto dispone que en la disminución de capital y en la disolución, la base imponible coincidirá con el valor real de los bienes y derechos entregados a los socios, sin deducción de gastos y deudas.
De dichos artículos parece desprenderse que no todas las reducciones de capital quedan sujetas a la modalidad de Operaciones Societarias, sino solo aquellas en las que se entregan bienes o derechos a los socios o accionistas, esto es, aquellas que llevan consigo un traslado o desplazamiento patrimonial de la sociedad el socio. Esta es la cuestión clave para determinar el tratamiento fiscal de una operación en la que existen dos actos distintos y separados:
– La compraventa de las acciones propias en las que se produce la devolución al socio de parte del patrimonio social y la minoración del neto patrimonial de la sociedad (por el importe del pago del precio), pues las acciones que recibe -la sociedad- carecen de sustancia o entidad patrimonial propiamente dicha, en la medida en que son una participación sólo del propio capital social
– La disminución del capital social que es un mero acto mercantil que no hace sino reflejar jurídicamente la reducción del patrimonio neto social, producida como consecuencia de la compraventa de acciones. En la reducción de capital mediante la amortización de las participaciones previamente adquiridas no hay un desplazamiento patrimonial de la sociedad al socio, ya que éste ha dejado de serlo y ha perdido su vinculación con la sociedad cuando se perfecciona la transmisión de las participaciones.
En consecuencia, aunque se produce el hecho imponible de la disminución de capital, al no haber entrega de bienes o derechos al socio, la base imponible será cero y por tanto no deberá practicarse liquidación.
Argumenta en TEAC que el hecho de que el supuesto de adquisición de participaciones propias en ejecución de un acuerdo de reducción de capital regulado en el artículo 40.1.b) de la derogada Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada (actual artículo 140.1.b) del Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital) conlleve necesariamente la posterior amortización de dichas participaciones no significa, sin embargo, que las participaciones propias adquiridas por la sociedad no constituyan verdadera autocartera adquirida previamente a la reducción, aunque se formalice en la misma escritura pública la compraventa de participaciones y la reducción de capital.
Y concluye el Tribunal Central fijando el criterio siguiente:
«Una operación de reducción de capital acordada por la Junta Universal de Socios de una sociedad de responsabilidad limitada con la finalidad de amortizar determinadas participaciones sociales de la propia sociedad que han de adquirirse a un socio previamente identificado y por un precio estipulado en dicha Junta no debe tributar como una operación de reducción de capital con devolución de aportaciones a los socios en la modalidad de “operaciones societarias” del ITPAJD sino que ha de tratarse en el ámbito de este impuesto como dos negocios jurídicos independientes, a saber, la transmisión de las participaciones sociales por un lado, y la reducción de capital sin devolución de aportaciones, por otro.»
