El artículo 25 de la Ley 14/2013, de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores y su internacionalización, modificó el artículo 37 de la Ley del Impuesto de sociedades regulando la Deducción por inversión de beneficios.
Básicamente consiste en que las entidades que cumplan los requisitos establecidos para ser consideradas empresas de reducida dimensión (importe neto de la cifra de negocios inferior a 10 millones de euros) tendrán derecho a una deducción en la cuota íntegra del 10 por ciento de los beneficios del ejercicio (sin incluir la contabilización del Impuesto sobre Sociedades), que se inviertan en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, siempre que cumplan una serie de condiciones fijadas en el artículo 37.
La inversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales. Dicha inversión deberá realizarse en el plazo comprendido entre el inicio del período impositivo en que se obtienen los beneficios objeto de inversión y los dos años posteriores.
La deducción se podrá practicar en la cuota íntegra correspondiente al período impositivo en que se efectúe la inversión.
Los elementos patrimoniales objeto de inversión deberán permanecer en funcionamiento en el patrimonio de la entidad, salvo pérdida justificada, durante un plazo de 5 años, o durante su vida útil de resultar inferior. No obstante, no se perderá la deducción si se produce la transmisión de los elementos patrimoniales objeto de inversión antes de la finalización del plazo señalado en el párrafo anterior y se invierte el importe obtenido o el valor neto contable, si fuera menor, en los términos establecidos el mismo artículo 37.
La base de la deducción resultará de aplicar al importe de los beneficios del ejercicio, sin incluir la contabilización del Impuesto sobre Sociedades, objeto de inversión un coeficiente determinado por:
- En el numerador: los beneficios obtenidos en el ejercicio, sin incluir la contabilización del Impuesto sobre Sociedades, minorados por aquellas rentas o ingresos que sean objeto de exención, reducción, bonificación, deducción del artículo 15.9 de esta Ley o deducción por doble imposición, exclusivamente en la parte exenta, reducida, bonificada o deducida en la base imponible, o bien que haya generado derecho a deducción en la cuota íntegra.
- En el denominador: los beneficios obtenidos en el ejercicio, sin incluir la contabilización del Impuesto sobre Sociedades.
Las entidades que apliquen esta deducción deberán dotar una reserva por inversiones, por un importe igual a la base de deducción, que será indisponible en tanto que los elementos patrimoniales en los que se realice la inversión deban permanecer en la entidad. Esta reserva por inversiones deberá dotarse con cargo a los beneficios del ejercicio cuyo importe es objeto de inversión.
El incumplimiento de cualquiera de los requisitos implicará la pérdida del derecho de esta deducción, y su regularización ingresando en el ejercicio que se produzca el incumplimiento el principal y los intereses de demora tal y como establece en el artículo 137.3 de esta Ley.
Desde nuestro punto de vista hay una serie de aspectos en los que la Ley no es clara y que pueden llevar al engaño a la hora de aplicar la deducción. A buen seguro, la Dirección General de Tributos no tardará en ir evacuando consultas vinculantes al respecto.
Pongamos un ejemplo para explicar algunas cuestiones. Supongamos una empresa que en 2013 tiene un beneficio antes de impuestos de 150.000 euros. Imaginemos que en 2014 decide invertir todo su beneficio del año 2013 en una nueva nave industrial para ampliar sus instalaciones. En principio, estaría reinvirtiendo sus beneficios en un inmovilizado material afecto a la actividad y cumpliría el requisito inicial para poder aplicar la deducción del 10%. Para calcular la base de la deducción habría que calcular el coeficiente de ponderación. Supongamos que esta empresa no tiene ingresos que sean objeto de exención, reducción, bonificación, deducción del artículo 15.9 de esta Ley o deducción por doble imposición. Siendo así el coeficiente sería igual a uno y por tanto la base de deducción sería el beneficio antes de impuestos, esto es, 150.000 euros. Si la nave está en condiciones de funcionamiento en 2014, en este ejercicio la empresa podrá aplicar la deducción por la reinversión del beneficio de 2013. No obstante, entre los requisitos del artículo 37 está el de dotar una reserva indisponible por importe igual a la base de la deducción y con cargo a los beneficios del ejercicio cuyo importe es objeto de reinversión. En nuestro ejemplo, el beneficio objeto de reinversión sería el de 2013 y el importe de la reserva debería ascender a 150.000 euros. No obstante, hay que tener en cuenta que los 150.000 euros es el beneficio antes de impuestos. Siendo una empresa de reducida dimensión pagaría un 25% de impuesto de sociedades, con lo que el beneficio neto se vería reducido a 112.500 euros. ¿Cómo puede esta empresa dotar una reserva de 150.000 euros con cargo a los beneficios de 2013 si estos no son suficientes?
Otra reflexión. ¿Qué pasa si la compra de la nave industrial no se produce hasta 2015? A pesar de que lo que se ha «vendido» es que la inversión se puede realizar en el mismo año o en los dos siguientes, con lo cual podríamos pensar que no habría ningún impedimento para beneficiarse de la deducción, lo cierto es que el tenor literal del artículo nos dice que la inversión puede efectuarse «en el plazo comprendido entre el inicio del período impositivo en que se obtienen los beneficios objeto de inversión y los dos años posteriores». Si contamos 2 años desde el inicio del período 2013, y suponiendo que el período impositivo coincida con el natural, lo cierto es que el límite temporal vencería el 31/12/2014, con lo cual en 2015 solo podrían ser objeto de deducción los beneficios reinvertidos en 2014 pero no los de 2013.
