Los cambios que vienen en el IRPF

El anteproyecto de modificación de la Ley 35/2006 de 28 de noviembre del IRPF (LIRPF) y otras normas tributarias presentado por el Gobierno el pasado día 20/06/2014 y sometido actualmente a exposición pública, incorpora cambios de calado en el impuesto de la Renta. Las más importantes son las siguientes:

1. Indemnizaciones por despido. Se modifica la letra e) del artículo 7 LIRPF. Si en el trámite de consultas no cambian los términos del anteproyecto, a partir de la publicación del texto en el BOE (fecha en la que entrará en vigor esta medida, a pesar de que en general la nueva norma entrará en vigor el 1 de enero de 2015), las indemnizaciones por despido en las cuantías que establece como obligatorias el Estatuto de los Trabajadores (ET), tributará por encima del límite exento que se fija en 2.000€/año. Esto significa que por ejemplo, un trabajador que tenga un sueldo anual de 20.000 euros, en caso de despido improcedente por el que reciba una indemnización de 33 días de salario por año trabajado (con un máximo de 24 mensualidades), recibiría una indemnización legal de 1.833 euros por año trabajador (20.000 euros / 360 días x 33 días). No tributaría. En cambio si el salario anual ascendiera a 30.000 euros brutos, la indemnización ascendería a 2.750 euros por año trabajado. Por tanto, tributarían 750 euros de la indemnización recibida como rendimientos del trabajo. Eso sí, si el rendimiento se considera irregular (período de generación superior a 2 años), según lo establecido en la Disposición Transitoria 25ª de la Ley, se le podría aplicar la reducción por rendimientos irregulares del artículo 18 LIRPF (esta reducción era del 40% y se rebaja al 30%, con un límite máximo del rendimiento íntegro para aplicar la reducción de 300.000 euros). No nos extenderemos más en esta medida porque es probable que sea negociada con sindicatos y resto de partidos políticos en esta fase de consultas y se modifiquen los términos. Tiempo tendremos de volver a esta cuestión que es una de las que ha levantado mayor revuelo.
2. Gastos deducibles rendimientos del trabajo. Se introducen nuevos gastos deducibles para determinar el rendimiento neto del trabajo. Se introduce una nueva letra f) en el artículo 19 «Gastos distintos de los anteriores», que permite al contribuyente minorar sus rendimientos netos del trabajo en una cuantía de 2.000 euros (sin que con ello pueda resultar un rendimiento neto del trabajo negativo). Se trata de una especie de gastos de difícil justificación, similares a los que podía aplicarse el contribuyente que desarrollara actividades económicas en régimen de estimación directa simplificada y que ascendía al 5% de los rendimientos netos de actividades económicas. El Gobierno también ha modificado el artículo 30.2 LIRPF para eliminar ese 5% de difícil justificación y provisiones deducibles de la estimación directa simplificada y sustituirlo por 2.000 euros. Se iguala por tanto la deducibilidad de esos otros gastos que no precisan justificación en trabajadores por cuenta ajena y trabajadores por cuenta propia. Si el trabajador es discapacitado (más del 33%) esos 2.000 euros se incrementan en otros 3.500 euros y si la discapacidad es superior al 65% o el trabajador en activo necesita de terceras personas o presenta movilidad reducida, el incremento es de 7.500 euros.
3. Reducción por rendimientos del trabajo. Siguiendo con las rentas del trabajo, tras la zanahoria de los 2.000 euros de difícil justificación expuesta en el punto anterior, el Gobierno minora la reducción por rendimientos del trabajo del artículo 20 LIRPF. Con la norma el vigor esa reducción asciende a un máximo de 4.080 euros para los contribuyentes con rendimientos netos del trabajo (RNT) inferiores a los 9.180 euros y con otras rentas inferiores a los 6.500 euros. Por su parte los contribuyentes con rendimientos del trabajo superiores a los 13.260 euros gozan de una reducción de 2.652 euros. Hay un tramo intermedio para las rentas entre 9.180 y 13.260 euros, en el que la reducción se sitúa en el intervalo de los 4.080 y los 2.652 euros. Con la nueva regulación, la reducción por rendimientos del trabajo desaparecería para los rendimientos netos del trabajo superiores a los 14.450 euros. Solo tendrían derecho a la reducción los contribuyentes con rendimientos netos del trabajo inferiores a los 14.450 euros y siempre que no obtengan otras rentas distintas del las del trabajo y excluidas la exentas superiores a los 6.500 euros. Las cuantías serían las siguientes:
   • Si los RNT son inferiores a los 11.250€: 3.700 euros
   • Si los RNT son superiores a los 11.250 euros e inferiores a los 14.450€: 3.700- [1,15625x(RNT-11.250€)]

   Resumiendo, si tenemos en cuenta las nuevas reducciones por rendimientos del trabajo y los nuevos gastos deducibles de 2.000 euros, los contribuyentes de menos de 11.250 euros podría minorar su ingresos en la suma de 5.700 euros, frente a los 4.080€ actuales. En cambio, los que tengan ingresos netos superiores a los 14.450 euros, únicamente podrán beneficiarse de los 2.000 euros, frente a la reducción de 2.650 euros de la que gozan con la norma en vigor.

4. Rendimientos del capital inmobiliario. Se modifica la tributación de los rendimientos del capital inmobiliario. En concreto se la reducción del 60% del rendimiento neto derivado del arrendamiento de viviendas (100% para menores de 30 años) del artículo 23 LIRPF se reduce al 50%. Además, desaparece al deducción por alquiler de vivienda habitual del artículo 68.7LIRPF y que permitía al inquilino deducirse hasta un 10,05% de las cantidades destinadas al alquiler con una base máxima de hasta 9.040 euros. No obstante la Disposición Transitoria número 15 establece que podrán seguir aplicándola los contribuyentes que hubieran celebrado el contrato de alquiler antes de 01/01/15.
5. Rendimientos del capital mobiliario. En cuanto a los rendimientos del capital mobiliario, se modifica la tributación de la distribución de la prima de emisión de acciones/participaciones del artículo 25LIRPF. El objetivo es que tributen las reservas generadas durante el período de permanencia de forma análoga a si se hubiesen distribuido esas reservas. Así la nueva regulación del 25.1e) establece que el importe de la distribución de la prima reduce el valor de adquisición de las acciones/participaciones hasta su anulación y el exceso es rendimiento de capital mobiliario. Hasta aquí todo sigue igual, pero a partir de ahí la norma continúa estableciendo que no obstante lo anterior, en caso de distribución de la prima de emisión, será rendimiento de capital mobiliario el importe obtenido con el límite de la diferencia entre el valor de los fondos propios correspondientes a las acciones/participaciones a la fecha del último ejercicio cerrado antes de distribuir la prima y su valor de adquisición. Del valor de los fondos propios se minorarían las reservas repartidas con posterioridad al cierre y antes del acuerdo de distribución de la prima. El exceso de lo recibido sobre la diferencia anterior minoraría el valor de la participación. Es decir, se presume que en lugar de repartir la prima se están repartiendo primero reservas no distribuidas, que es la parte que considerará rendimiento de capital mobiliario. Una vez repartida esa parte, el resto de los fondos recibidos sí minoran el valor de la participación. Cabe destacar también que desaparece la letra y) del artículo 7 LIRPF, esto es, desaparece la exención de los primeros 1.500 euros de los dividendos y participaciones en beneficios de los párrafos a) y b) del apartado 1 del artículo 25.
6. Rendimientos de actividades económicas. Las principales novedades son las siguientes:
   • Se rebajan los límites para poder calcular los rendimientos de la actividad por el método de estimación directa simplificada. Pasan de 600.000 euros a 500.000 euros (cifra de negocios del conjunto de actividades) (Artículo 30LIRPF).
   • Artículo 30.2.4º) Los gastos de difícil justificación y provisiones deducibles se limitan a 2.000 euros. Hay que tener en cuenta que con la regulación actual ascienden al 5% del rendimiento neto de la actividad en régimen de estimación directa simplificada. Una actividad con un rendimiento neto – es decir, descontados ya todos los gastos de la misma- de 35.000 euros, podría beneficiarse de un gasto a mayores de 1.750 euros. Con la nueva regulación subirían a 2.000 euros. No obstante, el anteproyecto de reforma dice que no podrán superar este importe y que reglamentariamente se establecerán la reglas para su cuantificación, así que habrá que estar atentos al Reglamento.
   • Límites para poder optar por la determinación del rendimiento de la actividad por el método de estimación objetiva (artículo 31.1LIRPF). Se rebajan los umbrales para poder acceder. En el caso de los ingresos, se rebaja el límite de los 450.000€ a 150.000€. Además, el volumen de los rendimientos íntegros del año anterior que procede de facturación a empresarios o profesionales no puede superar los 75.000 euros. Por su parte, el volumen de compras y servicios (exceptuadas inversiones) no puede superar los 150.000€ (frente a los 300.000 euros actuales). Se excluyen las actividades que facturen menos de un 50 por 100 a personas físicas. Quedan excluidas las actividades a las que se aplica el tipo de retención del 1 por 100 como las de fabricación y construcción. Permanecerán en módulos actividades como la restauración, servicio de taxi, agricultura y ganadería.
   • Por otro lado, las nuevas reducciones en los rendimientos de actividades económicas pasarán a ser las siguientes:
     • Artículo 32.1 LIRPF.- Los rendimientos irregulares tendrán una reducción del 30% (frente al 40% actual) que se calculará sobre una base máxima de 300.000 euros.
     • Los contribuyentes que cumplan los requisitos del artículo 32.2.2º) LIRPF (básicamente que determinen sus rendimientos por estimación directa; facturen todas sus ventas a una misma persona física o jurídica no vinculada/sean autónomos dependientes; que al menor un 70% de sus ingresos estén sometidos a retención y que los gastos deducibles no superen el 30% del rendimiento íntegro) podrán reducir su rendimiento neto de actividades económicas (RNAE) en 2.000 euros (incompatible con la del art 30.2.4º) LIRPF y a mayores, cuando los rendimientos netos de actividades económicas sean inferiores a 14.450 euros,  y siempre que no tengan rentas, excluidas las exentas, distintas de las de actividades económicas superiores a 6.500 euros, otra reducción idéntica a la del artículo 20 para los asalariados :
       • Si los RNAE son inferiores a los 11.250€: 3.700 euros
       • Si los RNAE son superiores a los 11.250 euros e inferiores a los 14.450€: 3.700- [1,15625x(RNT-11.250€)]
     • Si los contribuyentes no cumplen los requisitos del artículo 32.2.2º LIRPF y no pueden optar a las reducciones del punto anterior, y tienen rentas no exentas inferiores a 12.000 euros, incluidas las de la propia actividad, podrán reducir sus RNAE en las siguientes cuantías (artículo 32.2.3º LIRPF):
       • Si las rentas no exentas son inferiores a 8.000 euros, 1.620 euros.
       • Si las rentas no exentas superan los 8.000 euros y son inferiores a 12.000 euros, la reducción será el resultado de aplicar la fórmula: 1620€- [0,405 x (rentas no ex – 8.000€)]
       • Esta reducción sumada a la del art 20 LIRPF, no puede superar los 3.700 euros.
7. Ganancias y pérdidas patrimoniales. Los principales cambios son los siguientes:
   • Las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales adquiridos o de mejoras realizadas en los mismos con menos de un año de antelación a la fecha de transmisión dejan de estar penalizadas fiscalmente y formarán parte de la base imponible del ahorro, en lugar de integrarse en la base imponible general.
   • Se introduce una exención en el artículo 33.4d para evitar la tributación de las daciones en pago de la vivienda habitual. Así, estará exentas las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la dación en pago de la vivienda habitual del deudor o garante del deudor, para la cancelación de deudas garantizadas con hipoteca que recaiga sobre la misma, contraídas con entidades de crédito o de cualquier otra entidad que, de manera profesional, realice la actividad de concesión de préstamos o créditos hipotecarios. Asimismo, estarán exentas las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de la vivienda en que concurran los requisitos anteriores, realizada en ejecuciones hipotecarias judiciales o notariales. Para poder beneficiarse de la exención será necesario que el propietario de la vivienda habitual no disponga de otros bienes o derechos en cuantía suficiente para satisfacer la totalidad de la deuda y evitar la enajenación de la vivienda. A mayores, el anteproyecto de modificación de la LIRPF también modifica en su Disposición Final 3ª el Real Decreto Legislativo 2/2004 de 5 de marzo introduciendo una letra c en el artículo 105.1 de tal manera que dejarán de tributar por el Impuesto sobre incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana (plusvalía municipal) las daciones en pago de la vivienda habitual.
   • Se modifica el régimen de las reducciones de capital con devolución de aportaciones. Así, el artículo 33LIRPF, establece que si la reducción de capital tiene por objeto de devolución de aportaciones, su importe reducirá el valor de adquisición de los valores afectados hasta su anulación, siendo el exceso rendimiento del capital mobiliario procedente de participaciones en fondos propios de entidades, en la misma forma que lo previsto para la prima de emisión y que hemos detallado anteriormente. No obstante lo anterior, en el caso de la reducción de capital que tenga por finalidad la devolución de aportaciones y no proceda de beneficios no distribuidos, correspondiente a valores no admitidos a negociación en algún mercado de valores regulado, se considerará rendimiento del capital mobiliario el importe obtenido, con el límite de la diferencia positiva entre el valor de los fondos propios de las acciones o participaciones correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de la reducción de capital, y su valor de adquisición. A estos efectos, el valor de los fondos propios se minorará en el importe de los beneficios repartidos con anterioridad a la fecha de la reducción de capital, procedentes de reservas incluidas en los citados fondos propios. El exceso sobre el citado límite minorará el valor de adquisición de las acciones o participaciones.
   • Se modifica el régimen fiscal de la transmisión de los derechos de suscripción de valores cotizados para igualarlo a los de los no cotizados (artículo 37.1LIRPF, letras a y b). Así, la transmisión de derechos de suscripción correspondientes a valores cotizados dejan de minorar el valor de adquisición y pasan a constituir ganancias patrimoniales. No obstante, la Disposición Transitoria 30ª establece un régimen transitorio para los derechos de suscripción transmitidos antes del 1 de enero de 2015, cuyo importe seguirá minorando el valor de adquisición de los valores.
   • Se suprime, con efectos desde 01/01/2015, la Disposición Transitoria 9ª, poniendo así fin a los coeficientes de abatimiento que permitían reducir las ganancias patrimoniales derivadas de la venta de activos adquiridos antes de 31/12/1994 y que se aplicaba a las ganancias generadas entre el momento de la compra y el 20/01/2006.
   • Se suprimen, con efectos desde 01/01/2015 los coeficientes de actualización que permitían aumentar el precio de adquisición de los inmuebles transmitidos, a efectos de cuantificar la ganancia patrimonial sometida a gravamen. El anteproyecto elimina el punto 2 del artículo 35, cuya redacción actual es la siguiente: «2. El valor de adquisición a que se refiere el apartado anterior se actualizará, exclusivamente en el caso de bienes inmuebles, mediante la aplicación de los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado».
8. Rentas en especie. Con la regulación actual (artículo42.2a LIRPF) la entrega a los trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo, en la parte que no exceda de 12.000 euros anuales, no tiene consideración de renta. Esta excepción se suprime en el anteproyecto de reforma de la Ley.
9. Integración y compensación de rentas en la base imponible general y del ahorro. En este punto se han producido una serie de cambios legales para permitir la compensación entre los rendimientos del capital mobiliario y las ganancias y pérdidas patrimoniales. Aquí subyace la problemática de que con la regulación actual, uno y otro tipo de rendimientos eran compartimentos estancos que no permitían la compensación de saldos positivos y negativos entre sí. Esto provoca importantes disfunciones, como sucede por ejemplo con las participaciones preferentes. Así, en muchos casos los poseedores de participaciones preferentes han llegado a acuerdos para proceder a su canje por acciones de las entidades financieras que se las colocaron. En general, en la conversión de preferentes por acciones, el contribuyente obtenía pérdidas que fiscalmente tenían la consideración de rendimientos de capital mobiliario y que únicamente podría compensar con rendimientos positivos de la misma naturaleza que obtuviera en el mismo ejercicio o en los cuatro siguientes. En la práctica esto complicaba mucho que esas pérdidas se pudieran compensar fiscalmente. En cambio, las acciones recibidas, si en un futuro se venden en el mercado con beneficio generarían ganancias patrimoniales que tributarían y que no se podrían minorar con las pérdidas derivadas del canje. Con la nueva regulación se permite la compensación pero con límites y de forma progresiva.
   En la base imponible general si el resultado de integrar y compensar entre sí las ganancias y pérdidas patrimoniales que no van a la base del ahorro es negativo, se podrá compensar con el saldo positivo de los rendimientos e imputaciones de renta, con el límite del 25% de dicho saldo (actualmente el límite está en el 10%). Lo no compensado podrá minorarse en los mismos términos y orden en los 4 ejercicios siguientes.
   Por su parte, la base imponible del ahorro incluye por un lado el saldo positivo de integrar y compensar entre sí los rendimientos del capital mobiliario, y por otro, el saldo positivo de integrar y compensar entre sí las ganancias y pérdidas patrimoniales que no van a la base general. Si el resultado de la integración y compensación de los rendimientos de capital mobiliario es negativo, este saldo podrá compensarse con el saldo positivo de la integración y compensación de la ganancias y pérdidas patrimoniales con el límite del 25% de este saldo. Si tras la compensación, todavía queda saldo negativo, podrá compensarse en igual orden en los 4 ejercicios siguientes. Y al revés sucede lo mismo: si la compensación de las ganancias y pérdidas patrimoniales da negativo, puede compensarse con el saldo positivo de los rendimientos de capital mobiliario con el límite del 25%. Estas compensaciones en la base del ahorro no son posibles con la normativa en vigor. No obstante, la Disposición Adicional 12ª dice que el porcentaje del 25% para llevar a cabo las compensaciones no entrará en vigor hasta 2018 porque en 2015, 2016 y 2017 será del 10%, 15% y 20% respectivamente.
   Se introduce un nuevo punto 7 en la Disposición Transitoria 7ª de la LIRPF que permite que los saldos negativos correspondientes al los ejercicios 2011, 2012, 2013 y 2014 se puedan compensar con arreglo a la nueva redacción del artículo 49 LIRPF a 31/12/2014.
10. Reducciones en la base imponible. Se rebajan las reducciones por aportaciones a sistemas de previsión social. El límite anual se reduce de los 10.000 euros actuales a 8.000 euros y desaparece el límite de 12.500 euros para mayores de 50 años. Se mantiene como tope el 30% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas percibidos en el ejercicio (desaparece el 50% para mayores de 50 años). Los contribuyentes cuyo cónyuge no obtenga rendimientos netos del trabajo ni de actividades económicas, o los obtenga en cuantía inferior a 8.000 euros anuales, podrán reducir en la base imponible las aportaciones realizadas a los sistemas de previsión social previstos de los que sea partícipe, mutualista o titular dicho cónyuge, con el límite máximo de 2.500 euros anuales (se sube el límite desde los 2.000 euros actuales).
11. Mínimos personales, familiares y por discapacidad (arts. 57 a 60LIRPF). A continuación mostramos los nuevos mínimos y su comparación con la normativa vigente:
    • Mínimo personal: Los mínimos personales aumentan en términos absolutos. No obstante, hay que tener en cuenta que a estos mínimos se le aplica el tipo más bajo de la escala general y del ahorro en cada caso y que el resultado es lo que realmente disminuye la tributación del contribuyente. Si el tipo mínimo que se aplica a la base general, como veremos más adelante, se reducirá en 2015 del 24,75% actual al 20%, el ahorro impositivo correspondiente al mínimo personal pasará de los 1.275 euros actuales a 1.100 euros, es decir, disminuirá.
      

      	Normativa actual	Nueva regulación
      Mínimo general	5.151,00	5.550,00
      Mayores de 65	6.069,00	6.700,00
      Mayores de 75	7.191,00	8.100,00

    • Mínimo por descendientes (menores de 25 años o con discapacidad que convivan con el contribuyente y no tengan rentas no exentas superiores a 8.000 euros): Si el hijo es menor de 3 años, el mínimo anterior se incrementará en 2.800 euros (frente a los 2.240 euros actuales).
      

      	Normativa actual	Nueva regulación
      Primer hijo	1.836,00	2.400,00
      Segundo hijo	2.040,00	2.700,00
      Tercer hijo	3.672,00	4.000,00
      Cuarto hijo y stes	4.182,00	4.500,00

    • Mínimo por ascendientes (mayores de 65 años o con discapacidad que convivan y no tengan rentas no exentas superiores a los 8.000 euros):
      

      	Normativa actual	Nueva regulación
      Mayor de 65 años	918,00	1.150,00
      Mayor de 75 años	2.040,00	2.550,00

    • Mínimos por discapacidad. Pasan en general de los 2.316 euros anuales a 3.000 euros y si la discapacidad es superior al 65% de 7.038 euros a 9.000 euros. Además, en caso de movilidad reducida o que necesiten de terceras personas, o tengan una minusvalía superior al 65%, el mínimo se aumenta en 3.000 euros más para gastos de asistencia (aumenta desde los 2.316 euros actuales.
12. Escala de gravamen. Se reducen los tipos y el número de tramos. A continuación mostramos la comparativa entre la situación actual y la que regirá para los años 2015 y 2016:
    • Escala base liquidable general (artículo63 LIRPF y Disposición Adicional 31ª):
      

      Tarifa actual:
      Tramos (euros)	Tipo
      0 – 17.707,20	24,75%
      17.707,20 – 33.007,20	30,00%
      33.007,20 – 53.407,20	40,00%
      53.407,20 – 120.000	47,00%
      120.000,20 – 175.000,20	47,00%
      175.000,20 – 300.000,20	53,00%
      Más de 300.000,20	54,00%

      Nueva tarifa:
      Tramos (euros)	Tipo 2015	Tipo 2016
      0 – 12.450	20,00%	19,00%
      12.450 – 20.200	25,00%	24,00%
      20.200 – 35.200	31,00%	30,00%
      35.200 – 60.000	39,00%	37,00%
      Más de 60.000	47,00%	45,00%

    • Escala base liquidable del ahorro (artículo 66 LIPRF y Disposición Adicional 31ª):
      

      Tarifa actual:
      Tramos (euros)	Tipo
      0- 6.000	21,00%
      6.000 – 24.000	25,00%
      Más de 24.000	27,00%

      Nueva tarifa:
      Tramos (euros)	Tipo 2015	Tipo 2016
      0 – 12.450	20,00%	19,00%
      12.450 – 20.200	22,00%	21,00%
      20.200 – 35.200	24,00%	23,00%

    Nota: En los cuadros anteriores hemos supuesto que las tarifas autonómicas, mantienen los tipos fijados por la administración del estado para el 50% que le corresponde.

13. Deducciones en la cuota íntegra y en la cuota diferencial. Se mantiene la deducción por inversión en empresas nuevas o de reciente creación el artículo 68.1 LIRPF. En cuanto a las deducciones de las que se pueden beneficiar los contribuyentes que realicen actividades económicas  (artículo 68.2 LIRPF), les serán de aplicación los incentivos y estímulos a la inversión empresarial regulados en la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Puesto que el nuevo anteproyecto de Ley del impuesto de sociedades elimina la deducción por inversión de beneficios (artículo 37 LIS) introducida recientemente por la Ley 14/2013 de apoyo a los emprendedores y su internacionalización y que no ha tenido demasiado recorrido, también dejará de ser de aplicación en el IRPF. También desaparece la deducción por cuenta ahorro empresa (artículo 68.6 LIRPF) y, como ya hemos comentado anteriormente, la deducción por alquiler de vivienda habitual (artículo 68.7 LIRPF).
    Desaparece la deducción por obtención de rendimientos del trabajo o de actividades económicas del artículo 80 bis de la Ley y se crea un nuevo artículo 81bis Deducciones por familia numerosa o personas con discapacidad a cargo, de  la que pueden beneficiarse los contribuyentes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dados de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad. Son las siguientes:
    1. Por cada descendiente con discapacidad con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes, hasta 1.200 euros anuales.
    2. Por cada ascendiente con discapacidad con derecho a la aplicación del mínimo por ascendientes, hasta 1.200 euros anuales.
    3. Por formar parte de una familia numerosa conforme a la Ley 40/2003, de 18 de noviembre, de Protección a las Familias Numerosas, hasta 1.200 euros anuales, o 2.400 euros anuales en caso de familia numerosa de categoría especial.

    Las deducciones se calcularán de forma proporcional al número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos para acceder a ellas y tendrán como límite las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades devengadas en cada período impositivo. Al igual que la deducción por maternidad del artículo 81 LIRPF, se puede solicitar el cobro anticipado de la deducción, en cuyo caso no podrán minorar la cuota diferencial.

14. Régimen especial de trabajadores desplazados (artículo 93 LIRPF). Este régimen permite a los trabajadores que pasen a recibir en España tributar por el Impuesto de la Renta de No Residentes (IRNR) durante el ejercicio en el que realizan el cambio y en los 5 posteriores y siempre que no hubieran sido residentes en los 10 años anteriores, no obtengan rentas que se califiquen como obtenidas por establecimiento permanente, y que el desplazamiento sea debido a alguna de las siguientes circunstancias:
    1. Como consecuencia de un contrato de trabajo, con excepción de la relación laboral especial de los deportistas profesionales regulada por el Real Decreto 1006/1985, de 26 de junio.
    2. Como consecuencia de la adquisición de la condición de administrador de una entidad en cuyo capital no participe o, en caso contrario, cuando la participación en la misma no determine la consideración de entidad vinculada en los términos previstos en el artículo 18 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (hay que tener en cuenta que con la actual regulación del Impuesto sobre Sociedades (artículo 16) en los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, la participación deberá ser igual o superior al 5% (o 1% si la entidad cotiza) para que se considere que existe vinculación. La redacción provisional del artículo 18 del anteproyecto de LIS, lo eleva al 25 por ciento. En estos casos, los tipos a aplicar a las base liquidables general y del ahorro serán las siguientes:
       

       Tramos (euros)	Tipo 2015	Tipo 2016
       0 – 600.000	24,00%	24,00%
       Más de 600.000	47,00%	45,00%

       <table»>

       Tramos (euros)Tipo 2015Tipo 20160 – 12.45020,00%19,00%12.450 – 20.20022,00%21,00%20.200 – 35.20024,00%23,00%Los tipos de retención se fijan en el 24% para rentas inferiores a los 600.000 euros y para rentas superiores el tipo se situará en el 47% en 2015 para disminuir al 45% en 2016.

15. Ganancias por cambio de residencia. Se añade una sección 7ª en el Título X para gravar los incrementos de patrimonio no realizados de contribuyentes que pierden la condición por cambio de residencia. Así, cuando el contribuyente pierda su condición por cambio de residencia, se considerarán ganancias patrimoniales las diferencias positivas entre el valor de mercado de las acciones o participaciones de cualquier tipo de entidad o de instituciones de inversión colectiva cuya titularidad corresponda al contribuyente, y su valor de adquisición, siempre que el contribuyente hubiera tenido tal condición durante al menos cinco de los diez períodos impositivos anteriores al siguientes circunstancias:
    1. Que el valor de mercado de las acciones o participaciones a que se refiere el apartado 3 de este artículo exceda, conjuntamente, de 4.000.000 de euros.
    2. Cuando no se cumpla lo previsto en la letra a) anterior, que en la fecha de devengo del último período impositivo que deba declararse por este impuesto, el porcentaje de participación en la entidad sea superior al 25 por ciento, siempre que el valor de mercado de las acciones o participaciones en la citada entidad a que se refiere el apartado 3 de este artículo exceda de 1.000.000 de euros. En este caso únicamente se aplicará lo dispuesto en este artículo a las ganancias patrimoniales correspondientes a las acciones o participaciones a que se refiere esta letra b).

    Las ganancias patrimoniales formarán parte de la renta del ahorro conforme a la letra b) del artículo 46 de esta Ley y se imputarán al último período impositivo que deba declararse por este Impuesto, en las condiciones que se fijen reglamentariamente, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.
    En las condiciones que se establezcan reglamentariamente, cuando el cambio de residencia se produzca como consecuencia de un desplazamiento temporal por motivos laborales a un país o territorio que no tenga la consideración de paraíso fiscal, previa solicitud del contribuyente, se aplazará por la Administración tributaria el pago la deuda tributaria que corresponda a las ganancias patrimoniales reguladas en este artículo. El aplazamiento vencerá como máximo el 30 de junio del año siguiente a la finalización del plazo señalado en el párrafo siguiente.
    En caso de que el obligado tributario adquiera de nuevo la condición de contribuyente por este impuesto en cualquier momento dentro del plazo de los cinco ejercicios siguientes al último que deba declararse por este impuesto sin haber transmitido la titularidad de las acciones o participaciones, la deuda tributaria objeto de aplazamiento quedará extinguida, así como los intereses que se hubiesen devengado.
    Si en cambio el obligado tributario no hubiera solicitado el aplazamiento a que se refiere el apartado anterior y adquiriese de nuevo la condición de contribuyente sin haber transmitido la titularidad de las acciones o participaciones podrá solicitar la rectificación de la autoliquidación al objeto de obtener la devolución de las cantidades ingresadas correspondientes a las ganancias patrimoniales reguladas en este artículo. La solicitud de rectificación podrá presentarse a partir de la finalización del plazo de declaración correspondiente al primer período impositivo que deba declararse por este impuesto.
    Cuando el cambio de residencia se produzca a otro Estado miembro de la Unión Europea, o del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria, en los términos previstos en el apartado 4 de la disposición adicional primera de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, el contribuyente podrá optar por aplicar a estas ganancias patrimoniales las siguientes especialidades:

    1. La ganancia patrimonial únicamente deberá ser objeto de autoliquidación cuando en el plazo de los diez ejercicios siguientes al último que deba declararse por este impuesto se produzca alguna de las siguientes circunstancias:
       • Que se transmitan inter vivos las acciones o participaciones.
       • Que el contribuyente pierda la condición de residente en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo.
       • Que se incumpla la obligación de comunicar la opción por éste sistema de tributación y los datos de su nueva residencia.

       La ganancia patrimonial se imputará al último período impositivo que deba declararse por este impuesto, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.

    2. En el supuesto de que se hayan transmitido las participaciones, la cuantía de la ganancia patrimonial se minorará en la diferencia positiva entre el valor de mercado de las acciones o participaciones a que se refiere el apartado 3 anterior y su valor de transmisión.
16. Obligación de declarar (artículo 96LIRPF). Aquí el Gobierno lo único que ha modificado ha sido elevar desde 11.200 euros a 12.000 euros el límite del artículo 96.3LIRPF. De tal manera que no habrá obligación de presentar declaración cuando:
    1. Se obtengan exclusivamente rentas de las siguientes fuentes:
       • Rentas del trabajo inferiores a los 22.000 euros/año.
       • Rendimientos íntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 1.600 euros anuales.
       • Rentas inmobiliarias, rendimientos íntegros del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o de precio tasado, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales.
       • En ningún caso tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de actividades económicas, así como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 euros.
    2. El límite de 22.000 euros/año para las rentas del trabajo se verá minorado hasta los 12.000 euros (actualmente 11.200 euros) en los siguientes supuestos:
       • Cuando procedan de más de un pagador. No obstante, el límite se mantendrá en los  22.000 euros anuales en los siguientes supuestos:
         • Si la suma de las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, no supera en su conjunto la cantidad de 1.500 euros anuales.
         • Cuando se trate de contribuyentes cuyos únicos rendimientos del trabajo consistan en las prestaciones pasivas a que se refiere el artículo 17.2.a) de esta Ley y la determinación del tipo de retención aplicable se hubiera realizado de acuerdo con el procedimiento especial que reglamentariamente se establezca.
       • Cuando se perciban pensiones compensatorias del cónyuge o anualidades por alimentos diferentes de las previstas en el artículo 7 de esta Ley.
       • Cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener de acuerdo con lo previsto reglamentariamente.
       • Cuando se perciban rendimientos íntegros del trabajo sujetos a tipo fijo de retención
    3. Estarán obligados a declarar en todo caso los contribuyentes que tengan derecho a deducción por doble imposición internacional o que realicen aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad, planes de pensiones, planes de previsión asegurados o mutualidades de previsión social, planes de previsión social empresarial y seguros de dependencia que reduzcan la base imponible.
17. Retenciones y pagos a cuenta. En la línea de la rebaja de los tipos de gravamen, se ajustan a la baja las retenciones de los diferentes tipos de rendimientos y ganancias patrimoniales (artículo 101 LIRPF). Así, las retenciones de los rendimientos del capital mobiliario bajarán del 21% actual al 20% en 2015 y al 19% en 2016. El porcentaje de retención que se aplica a los rendimientos del trabajo obtenidos por la condición de administradores bajará del 42% actual al 37% en 2015 y al 35% en 2016. Además, la nueva redacción del artículo 101.2 establece que en las entidades cuya cifra neta de negocios sea inferior a los 100.000 euros, el porcentaje de retención se reduce al 19% en los términos que determine el reglamento (20% en 2015). Por su parte el tipo de retención aplicable a los rendimientos derivados del ejercicio de actividades profesionales se reducirá desde al 21% actual hasta el 19% en 2016 (20% en 2015). Ese porcentaje se reduce al 9% para aquellos profesionales que inicien la actividad y se extiende a los 3 ejercicios posteriores al de alta (en este punto no hay cambios respecto a la normativa actual), y como novedad, se introduce la posibilidad de que aquellos autónomos cuyo volumen de rendimientos íntegros no supere los 12.000 euros anuales, vean reducido su tipo de retención al 15%.