La Dirección General de Tributos ha emitido con fecha 13 de abril de 2015 una consulta vinculante en la que aclara la tributación en elde los socios que prestan servicios a sus sociedades.
Recordemos que el artículo 27.1 de la LIRPF fue modificado por al Ley 27/2014, de 27 de noviembre. La nueva redacción del artículo establece que se considerarán rendimientos de actividades económicas aquellos que supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios. Y añade que «(…) tratándose de rendimientos obtenidos por el contribuyente procedentes de una entidad en cuyo capital participe derivados de la realización de actividades económicas incluidas en la Sección Segunda de las tarifas del IAE, tendrán esta consideración cuando el contribuyente esté incluido en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos.
Tributos ha aclarado en la referida consulta que el requisito de que la actividad esté incluida en la Sección Segunda de las Tarifas del IAE debe exigirse tanto a las actividades realizadas por el socio como por la sociedad, y ello a pesar de que, evidentemente las sociedades deberán estar matriculadas en sus altas fiscales dentro la Sección Primera que es la que les corresponde por su naturaleza. Por tanto, lo que prima a estos efectos en que se trate de sociedades dedicadas a la prestación de servicios profesionales y ello con independencia de que el socio que presta los servicios esté o no de alta en el IAE, circunstancia que como veremos más adelante no tiene porqué ser necesaria.
En resumen, si el socio y la sociedad prestan servicios profesionales y el socio está de alta el el régimen de trabajadores por cuenta propia, circunstancia que dependerá básicamente de que tengan o no el control efectivo de la misma, los rendimientos de los servicios que presten a la sociedad se considerarán rendimientos de actividades económicas en el IRPF.
En cuanto al Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), el artículo 5 considera empresario o profesional a las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales, entendiendo como tales aquellas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Por lo tanto, la clave para considerar que existe una prestación de servicios a efectos de IVA es que la actividad sea realizada por cuenta propia puesto que el propio artículo 7.5º de a LIVA dispone que no estará sujetos a IVA los servicios prestados por personas físicas en régimen de dependencia derivado de relaciones administrativas o laborales.
La Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del IVA, establece que serán considerados sujetos pasivos quienes realicen con carácter independiente (…) alguna actividad económica (…)
De lo anterior se desprende que la clave radica en el análisis del carácter de independiente o no de la actividad económica realizada. Apoyándose en la jurisprudencia de la Unión Europea y nacional, Tributos condiciona dicho carácter a que se den o no una serie de circunstancias.
Una de ellas es quién soporta el riesgo económico de la actividad. Si el socio incurre en gastos por el empleo de recursos humanos y de capital afectos a su actividad, o si los medios de producción (personal, equipo material necesario) para realizar la actividad le son propios y si los organizan de modo autónomo en el marco de una prestación de servicios, se puede concluir que no se dan las notas de subordinación y dependencia que resultan esenciales para que los servicios en cuestión puedan considerarse prestados con carácter dependiente. Por tanto, la prestación de servicios en cuestión estaría sujeta al impuesto. Estas notas o indicios han de valorarse de forma objetiva y con independencia de que exista o no un determinado porcentaje de participación en la sociedad. Por tanto, la prestación de servicios en cuestión estaría sujeta al impuesto.
La Comisión Europea se he referido a una cuestión planteada por las autordades españolas en el Comité de IVA sobre si deben sujetarse a IVA los servicios profesionales prestados por una persona física a una sociedad dedicada a la prestación de esos mismos servicios y de la que posee la mayoría del capital social. En el caso de los servicios profesionales los medios de producción principales pueden residir en el propio profesional, al tratarse de servicios de marcado carácter personalista, donde los medios materiales que la sociedad pueda aportar para la prestaión de los mismos son de escasa significación en comparación con el peso del factor humano. Pues bien, la Comisión contestó que a efectos de IVA y con independencia del tipo de servicios prestados y la participación, dependerán de la relación de subordinación o independencia lo que exige analizar los elementos a que se refiere el artículo 10 de la Directiva 2006/112/CE, esto es, de las condiciones de trabajo, la remuneración y la responsabilidad.
En lo que a las condiciones de trabajo se refiere, si el socio se procura y organiza los medios materiales y personales necesarios para el ejercicio de la actividad debe entenderse que no hay subordinación. Un indicio para suponer que hay dependencia podría ser el papel de socio en la estructura organizativa de la sociedad. Si no forma parte de la organización diseñada por la sociedad sino que es libre de organizarla eligiendo colaboradores, desarrollo de sus funciones, horarios de trabajo y vacaciones, se podrá justificar la independencia.
En cuanto a las condiciones económicas y retributivas, si las retribuciones del socio están ligadas en un importe significativo a los resultados de la sociedad, al volumen de facturación o de clientes, se entenderá que está soportando el riesgo económico de la actividad, lo cual no es habitual en el ámbito de las relaciones laborales. Por tanto, será un indicio en favor de la no subordinación.
Por último, en quién recaiga la responsabilidad contractual frente a tercero derivada de los servicios prestados, será otro de los indicios a considerar para determinar la relación como de independencia.
En resumen, podría suceder que a efectos del IRPF una actividad fuera considerada como rendimiento de actividades económicas pero que en IVA, por no darse las notas de ajeneidad e independencia, no se considerase que la prestación de servicios del socio a la sociedad está sujeta a IVA, por lo que no sería necesario realizar el alta censal ni darse de alta en IVA.